解读横琴粤澳深度合作区税务新规：企业享受15%企业所得税优惠需满足“实质性运营”要求
摘要
根据《横琴粤澳深度合作区建设总体方案》（以下简称《横琴方案》）的要求，财政部、税务总局印发《财政部税务总局关于横琴粤澳深度合作区企业所得税优惠政策的通知》(财税[2022]19号，“财税19号文”)，规定企业在横琴粤澳深度合作区（以下简称“合作区”）享受15%企业所得税优惠政策需满足实质性运营的要求。
为进一步增强政策的确定性，稳定市场主体预期，避免空壳公司违规享受税收优惠，推动服务区高质量发展，五部门1于近日联合发布2023年1号公告《关于横琴粤澳深度合作区符合条件的产业企业实质性运营有关问题的公告》（以下简称“1号公告”），从“生产经营在合作区”、“人员在合作区”、“账务在合作区”、“财产在合作区”四个方面对实质性运营的具体要求作了进一步说明，并列举了两种不符合实质性运营的情形。1号公告自2023年1月1日起执行。
本期《中国税务/商务新知》将简要介绍1号公告及其解读的主要内容，并分享普华永道观察。
详细内容
明确“实质性运营”的具体要求
根据财税19号文，在合作区享受15%企业所得税税率的企业必须在合作区进行“实质性运营”，即企业的实际管理机构设在合作区，并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。1号公告进一步明确了注册在合作区的居民企业的“实质性运营”是指生产经营、人员、账务、资产四要素都在合作区，并进一步对四要素在合作区作出进一步说明：
生产经营在合作区
1号公告：
企业在合作区拥有固定生产经营场所和必要的生产经营设备设施等，主要生产经营地点在合作区，或对生产经营实施实质性全面管理和控制的机构在合作区；
以本企业名义对外订立相关合同。
1号公告的官方解读：
生产经营在合作区，从两个层面进行标准细化，两个标准满足其中一项，即符合生产经营在合作区。一是业务层面标准，要求主要生产经营地点在合作区。二是管控层面标准，对生产经营实施实质性全面管理和控制的机构在合作区，即生产经营决策（如计划、控制、考核、评价等）、财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）、人事决策（如任命、解聘、薪酬等）由设立在合作区的机构作出或执行。
企业集团采取财务共享中心模式，集中统筹开展资金管理和配置的，合作区的子公司具备借款、放款、融资、财务风险管理等职能中的一项或几项，即可视为财务决策由设立在合作区的机构作出或执行。
人员在合作区
1号公告：
企业有满足生产经营需要的从业人员在合作区实际工作：
从业人员的工资薪金通过本企业在合作区开立的银行账户发放；
根据企业规模、从业人员的情况，一个纳税年度内至少需有3名（含）至30名（含）从业人员当年度在合作区缴纳六个月（含）以上基本养老保险等社会保险。
1号公告的官方解读：
不同规模企业的需缴纳六个月（含）以上社保的人数要求：
上述标准根据合作区经济社会发展状况实施动态调整。
从业人数的计算：
1.从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。
2.总机构设在合作区的企业，从业人数是指其设在合作区的总机构和分支机构的从业人数；总机构设在合作区以外的企业，从业人数是指其设在合作区内的分支机构的从业人数；非居民企业设在合作区的机构、场所，从业人数是指合作区内机构、场所的从业人数。（上述“合作区内分支机构”不包括在合作区以外的二级以下分支机构在合作区设立的三级以下分支机构。）
3.从业人数按企业全年的季度平均值确定,具体计算公式如下：
季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2
全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4
年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。
企业年度中间开业或者终止经营活动的，且实际经营期不足半年的，其从业人员当年度在合作区缴纳社会保险的时长，至少按实际经营期的月份数减半计算；实际经营期满1个月不足2个月的，其从业人员在合作区缴纳社会保险的时长至少为1个月；实际经营期不足1个月的，其从业人员不受社保缴纳条件限制。实际经营期不含办理税务登记当月。
官方解读给出了一个计算示例（见本文附录）
账务在合作区
1号公告：
企业会计凭证、会计账簿和财务报表等会计档案资料存放在合作区；
基本存款账户和进行主营业务结算的银行账户开立在合作区。
1号公告的官方解读：
需同时满足下列两个条件：
1.企业会计凭证、会计账簿和财务报表等会计档案资料存放在合作区。
会计档案资料包括企业在进行会计核算等过程中接收或形成的，记录和反映企业经济业务事项，具有保存价值的文字、图形等各种形式的资料，如果是纸质保存的应存放在合作区，如果是电子形式保存的应能够在合作区提供查阅；
采取财务共享中心模式核算财务的企业，应当按照后续管理的要求，提供相关会计档案资料以便相关部门查阅或者检查。
2.企业的基本存款账户和进行主营业务结算的银行账户开立在合作区
资产在合作区
1号公告：
企业拥有享有所有权或使用权的财产，该财产在合作区实际使用或对财产实施实质性全面管理和控制的机构在合作区，且该财产需与企业的生产经营相匹配。
1号公告的官方解读：
企业为开展生产经营活动而享有所有权或使用权的财产在合作区实际使用，或对该财产实施实质性全面管理和控制的机构在合作区；
该财产需与企业的生产经营相匹配。
注册在合作区外的居民企业在合作区设立分支机构的，或者非居民企业在合作区设立机构场所的，该分支机构或非居民的机构场所具备生产经营职能，并具备与其生产经营职能相匹配的营业收入、职工薪酬和资产总额，属于在合作区实质性运营。
明确两种不符合“实质性运营”的情况
由于正面列举无法穷尽所有业态的细分标准，1号公告的解读明确以下两种情况直接视为不符合“实质性运营”：
不具有生产经营职能，仅承担对合作区外业务的财务结算、申报纳税、开具发票等功能；
注册地址与实际经营地址不一致，且无法联系或者联系后无法提供实际经营地址。
“实质性运营”的判定采取“自行判定、申报承诺、相关资料留存备查”的管理方式
自行判断、申报承诺：企业自行判定其是否符合实质性运营，并在年度汇算清缴时填写《实质性运营自评承诺表》，对纳税申报资料及相关证明材料的真实性、准确性、完整性负责。企业在填报《实质性运营自评承诺表》时，要勾选生产经营、人员、账务、财产是否符合1号公告的要求，还要填写主营业务适用的优惠产业目录及具体条目，以及主营业务收入占收入总额比例（根据财税19号文，主营业务收入需占企业收入总额60%以上）。
留存备查资料包括：经营场所的产权或租赁证明；生产经营决策、财务决策、人事决策的会议纪要等；从业人员名单、劳动合同或聘用协议、有关社保缴纳证明材料；账务资料、银行开户资料、已开立银行结算账户清单；财产情况说明。
后续管理
合作区税务局对享受优惠政策企业的实质性运营情况进行后续管理，对当年度新增享受的企业实施“全覆盖”核查，对存量企业按照一定比例抽查。
合作区税务局、财政局、商事服务局、经济发展局、金融发展局等部门建立企业实质性运营判定工作机制（“工作机制”）。合作区税务局对享受优惠政策企业的实质性运营情况难以界定的，通过工作机制研究予以确定。
注意要点
1号公告对实质性运营四要素的具体要求做出了进一步细化和明确，为企业在合作区享受税收优惠提供了更清晰的实操指引，旨在促进合作区市场主体高质量发展，且避免空壳公司违规享受税收优惠。实务中仍有一些问题值得纳税人和企业关注，例如：
合作区税务局对享受优惠政策企业的实质性运营情况进行后续管理，对当年度新增享受的企业实施“全覆盖”核查，对存量企业按照一定比例抽查。2022年及以前年度已经享受了15%企业所得税优惠的企业应注意从2023年开始要按照1号公告的要求重新审视其是否满足实质性运营的要求。
6个月是从业人员在合作区缴纳社保的通用标准。1号公告的解读中对在年度中间开业或终止经营的企业，其从业人员社保缴纳时长的具体要求进行了更细致解释：企业年度中间开业或者终止经营活动的，且实际经营期不足半年的，其从业人员当年度在合作区缴纳社会保险的时长，可以按实际经营期的月份数减半计算；实际经营期满1个月不足2个月的，其从业人员在合作区缴纳社会保险的时长至少为1个月；实际经营期不足1个月的，其从业人员不受社保缴纳条件限制。
需要提醒企业注意的是，实际经营期超过半年不足一年的企业不适用上述特例。
实质性运营是企业在合作区享受15%企业所得税优惠税率的必要条件，也是税局核查的重点。实务中，合作区税局会到企业实地走访，检查其实质性运营的情况。企业除了需满足文件上列明的定量要求以外，还应注意其在合作区的商业合理性、投融资规模和业务规模与其从业人员资源的配比等等。企业若自行判定有困难，可寻求第三方专业机构的协助。普华永道团队将持续关注合作区的其他税收政策的出台，并及时与您分享政策落实细节与观察。
附录：需缴纳六个月（含）以上社保的人数的计算
某企业2023年7月5日在工商注册登记，7月15日进行税务登记确认，从业人数情况如下表所示：
解析：
1.计算该企业从业人数，过程如下：
该企业全年季度平均值为21人，因此从业人数为21人，当年至少需有30%（含）即7个人在合作区工作。
2.确定需在合作区缴纳基本养老保险等社会保险的时长。由于该企业于7月15日进行税务登记确认，当年度实际经营期为5个月，不足半年，其从业人员在合作区缴纳基本养老保险等社会保险的时长，至少按实际经营期的月份数减半计算，即3个月。
因此，该企业当年度至少需有7个人在合作区缴纳3个月（含）以上基本养老保险等社会保险。
注释
1. 五部门为：国家税务总局横琴粤澳深度合作区税务局、横琴粤澳深度合作区财政局、横琴粤澳深度合作区商事服务局、横琴粤澳深度合作区经济发展局、和横琴粤澳深度合作区金融发展局。
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